Σ.Τ.Ε. 181/2005

Έκθεση κατάσχεσης
Συμβουλίου της Επικρατείας (Β΄ τμήματος)

Αριθ. απόφασης: 181/2005

Πρόεδρος: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος Σ.τ.Ε.,

Εισηγήτρια: Σ. Βιτάλη, Πάρεδρος Σ.τ.Ε.

Δικηγόροι: Αθ. Τσιοκάνης, Πάρεδρος Ν.Σ.Κ., Χρ. Μητρομάρας

Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992, άρθρο 36)

Έκθεση κατάσχεσης: Δεν απαιτείται σύνταξη έκθεσης κατάσχεσης αν ο επιτηδευματίας τηρεί βιβλία Α΄ ή Β΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και ο έλεγχος αυτών έγινε στα γραφεία της ΥΠΕΔΑ, όπου προσκομίσθηκαν μετά από έγγραφη πρόσκληση προς το λογιστή της επιχείρησης.

Απορρίπτεται αίτηση αναίρεσης του Δημοσίου

[…] 3. Επειδή, στο άρθρο 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992, Α΄ 84) ορίζονται τα εξής: “1. Ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. και ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν δικαιούται, οποιαδήποτε εργάσιμη για τον υπόχρεο ώρα, να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό ή άλλους νόμους, καθώς και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από τον υπόχρεο και να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, εγγράφου ή στοιχείου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου. Ο έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό γίνεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στα γραφεία της Δ.Ο.Υ., προκειμένου για βιβλία πρώτης και δεύτερης κατηγορίας, μετά από έγγραφη πρόσκληση του προϊσταμένου αυτής. 2. (…) 3. Αν κατά τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου διαπιστωθεί η ύπαρξη βιβλίων, εγγράφων και λοιπών στοιχείων που σχετίζονται με τον έλεγχο, από το οποίο είναι ενδεχόμενο να προκύπτει απόκρυψη φορολογητέας ύλης, κατάσχονται από τον υπάλληλο που ενεργεί το φορολογικό έλεγχο και παραδίδονται στον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ., ο οποίος, εφόσον με βάση αυτά ενεργεί φορολογική εγγραφή, τα διαφυλάσσει μέχρι την τελεσιδικία αυτής. Για τις κατασχέσεις της παραγράφου αυτής εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις των τριών τελευταίων εδαφίων της επόμενης παραγράφου. 4. Ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. ή ο αρμόδιος Επιθεωρητής, στις περιπτώσεις που υπάρχουν βάσιμες υπόνοιες ότι στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα οποιουδήποτε άλλου υπόχρεου αποκρύπτονται βιβλία, έγγραφα, εμπορεύματα ή άλλα στοιχεία, τα οποία ασκούν επιρροή στον ακριβή προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης, μπορεί, με έγγραφό του να ζητήσει από τον Εισαγγελέα Πλημμελειοδικών και αν δεν υπάρχει αυτός από τον Ειρηνοδίκη της περιφέρειας, που υπάγεται η επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή το κατάστημα άλλου υπόχρεου, τη συνδρομή ανακριτικού υπαλλήλου για την έρευνα προς ανεύρεση των βιβλίων ή εγγράφων ή εμπορευμάτων ή άλλων στοιχείων, με τη σύμπραξη φοροτεχνικών υπαλλήλων, που ορίζονται από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή τον αρμόδιο Επιθεωρητή. Η έρευνα ενεργείται σε οποιαδήποτε για τον υπόχρεο εργάσιμη ώρα. Τα βιβλία, έγγραφα και λοιπά στοιχεία που βρίσκονται, κατάσχονται και παραδίδονται στον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ., ο οποίος, εφόσον με βάση αυτά ενεργεί φορολογική εγγραφή, τα φυλάσσει μέχρι την τελεσιδικία αυτής. Για την έρευνα και την κατάσχεση συντάσσεται έκθεση, η οποία υπογράφεται από αυτούς που διενεργούν την κατάσχεση και τον επιτηδευματία. Αντίγραφο της έκθεσης επιδίδεται στον υπόχρεο, ο οποίος δικαιούται να λάβει αντίγραφα ή φωτοτυπίες των κατασχεθέντων βιβλίων, εγγράφων και λοιπών στοιχείων με δαπάνες του. 5. Στις περιπτώσεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου αυτού επιτρέπεται η κατάσχεση και των βιβλίων και στοιχείων που τηρούνται με βάση τις διατάξεις του Κώδικα αυτού…. 10. Τα δικαιώματα του αρμοδίου προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. που ορίζονται από τις διατάξεις των παραγράφων 1, 3, 6 και 7 του άρθρου αυτού, ενασκούνται παράλληλα και από τους Γενικούς Διευθυντές Φορολογίας και Δημόσιας Περιουσίας και Επιθεώρησης και Ελέγχων, καθώς και από τους Προϊσταμένους της ΥΠ.Ε.Δ.Α.”.

4. Επειδή, όπως συνάγεται από τις ως άνω διατάξεις, στην περίπτωση κατά την οποία τα όργανα που διενεργούν φορολογικό έλεγχο προβαίνουν στην προβλεπόμενη από τις διατάξεις αυτές – και, ειδικότερα, στην κατά την παράγραφο 3 του ανωτέρω άρθρου 36 – “κατάσχεση”, δηλαδή στην αναγκαστική αφαίρεση από την επαγγελματική εγκατάσταση επιτηδευματία βιβλίων, εγγράφων ή άλλων εν γένει στοιχείων, από όπου “είναι ενδεχόμενο να προκύπτει απόκρυψη φορολογητέας ύλης”, απαιτείται, ως ουσιώδης τύπος της όλης διαδικασίας η σύνταξη, κατά τους όρους του νόμου, σχετικής εκθέσεως κατασχέσεως και η επίδοσή της στον επιτηδευματία. Στην περίπτωση όμως κατά την οποία πρόκειται για βιβλία και στοιχεία πρώτης ή δεύτερης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και προσκομίζονται από τον επιτηδευματία για έλεγχο στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. (ή στον Προϊστάμενο της ΥΠ.Ε.Δ.Α.) κατά την παράγραφο 1 του εν λόγω άρθρου 36, ήτοι μετά από έγγραφή πρόσκληση του τελευταίου, δεν απαιτείται για τη νομιμότητα της διαδικασίας του φορολογικού ελέγχου η σύνταξη και κοινοποίηση εκθέσεως κατάσχεσης, δεδομένου ότι στην περίπτωση αυτή δεν λαμβάνει χώρα κατάσχεση των ως άνω βιβλίων και στοιχείων.

5. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, όπως δέχεται η προσβαλλομένη απόφαση “από τα έγγραφα της δικογραφίας μεταξύ των οποίων και η από 2.10.96 έκθεση ελέγχου των υπαλλήλων της ΥΠ.Ε.Δ.Α. Κοκ…… Αικ….., Πετ…… Χρ….. και Δασ….. Κων….., προκύπτει ότι στις 2.10.1996 διενεργήθηκε έλεγχος από τους παραπάνω υπαλλήλους στα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης (εμπορία παλαιών μετάλλων) του εκκαλούντος (και ήδη αναιρεσιβλήτου) παρελήφθησαν δε με την 1099/2.10.96 απόδειξη παραλαβής, μεταξύ άλλων και τα 23/31.3.94 και 11/22.12.94 τιμολόγια πωλήσεως – δελτία αποστολής εκδόσεως των Γεω…. Κων. Παρ….. και Θεο…. Αγγ… Λού….., αντίστοιχα, για περαιτέρω έλεγχο στα γραφεία της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.). Στην ανωτέρω έκθεση ελέγχου αναφέρονται επί λέξει τα εξής: “Τα φορολογικά αυτά στοιχεία παρελήφθησαν, σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 5 του άρθρου 36 του Π.Δ. 186/92 του Κ.Β.Σ., γιατί υπήρχαν βάσιμες υπόνοιες και ενδείξεις για τον τρόπο και τα μέσα διάτρησής τους και τη νόμιμη φορολογική ή μη ύπαρξη των προμηθευτριών εταιριών”. Στη συνέχεια μετά την ολοκλήρωση του ελέγχου εκδόθηκε από τον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας Μοσχάτου η υπ΄ αριθμ. 361/1996 πράξη με την οποία αποδόθηκαν στον εκκαλούντα οι παρακάτω παραβάσεις των άρθρων 33 παρ. 4 του Κ.Β.Σ. και 31 του Ν. 1591/86, ότι δηλαδή τη χρήση 1994, σε δύο περιπτώσεις ζήτησε, έλαβε και καταχώρισε στο βιβλίο εσόδων – εξόδων που τηρούσε τα ανωτέρω δύο τιμολόγια πώλησης – δελτίο αποστολής, τα οποία ήταν πλαστά και εικονικά, αφού οι παραπάνω φερόμενοι ως εκδότες τους ήταν πρόσωπα ανύπαρκτα, δεν ανευρέθησαν δηλαδή στις αναγραφόμενες σ΄ αυτά επαγγελματικές εγκαταστάσεις”. Με την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση εκρίθη ότι “η κατά τ΄ ανωτέρω… παραλαβή των προαναφερομένων φορολογικών στοιχείων από όργανα της ΥΠ.Ε.Δ.Α. προκειμένου αυτά να ελεγχθούν από την υπηρεσία αυτή, σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 5 του άρθρου 36 του Π.Δ. 186/92, συνιστούσε κατάσχεση των εν λόγω στοιχείων, για τα οποία δεν συντάχθηκε η απαιτούμενη από τις διατάξεις αυτές έκθεση κατασχέσεως”, ενώ εξάλλου κατά το εφετείο “ούτε η ανωτέρω απόδειξη παραλαβής μπορεί να υποκαταστήσει την ελλείπουσα έκθεση κατασχέσεως καθόσον ούτε αυτή υπογράφεται από τον ελεγχόμενο επιτηδευματία ούτε προκύπτει ότι αντίγραφό της επιδόθηκε στον υπόχρεο φορολογούμενο, όπως ορίζει το προτελευταίο εδάφιο της παραγράφου 4 του άρθρου 36 του Π.Δ. 186/92”. Με τις σκέψεις αυτές, η προσβαλλομένη απόφαση, κατ΄ αποδοχή της εφέσεως του αναιρεσιβλήτου, εξαφάνισε την πρωτόδικη απόφαση, η οποία είχε αντιθέτως δεχθεί ότι επί προσκομιδής από τον ίδιο τον επιτηδευματία των βιβλίων και στοιχείων Β΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. για έλεγχο στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. (ή της ΥΠ.Ε.Δ.Α.) σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 36 του Κ.Β.Σ., ήτοι κατόπιν σχετικής εγγραφής προσκλήσεως του επιτηδευματία, όπως στην επίδικη περίπτωση, κατά την οποία αυτά παραδόθηκαν από τον λογιστή της ατομικής επιχειρήσεως του αναιρεσιβλήτου Π. Χρυ….., στον Προϊστάμενο της ΥΠ.Ε.Δ.Α. Αθηνών κατόπιν της 1270/11.9.1996 έγγραφής πρόσκλησης του τελευταίου, δεν απαιτείται σύνταξη εκθέσεως κατασχέσεως. Ακολούθως το εφετείο έκανε δεκτή την προσφυγή του αναιρεσιβλήτου και ακύρωσε την πράξη επιβολής του προστίμου, ως εκδοθείσα κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας. Η κρίση όμως αυτή του δικαστηρίου της ουσίας δεν είναι νόμιμη. Διότι, από τα γενόμενα ως άνω δεκτά από το δικαστήριο της ουσίας, αν ο αναιρεσίβλητος τηρούσε βιβλία και στοιχεία (πρώτης ή) δεύτερης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και ο έλεγχος αυτών έγινε στα γραφεία της ΥΠ.Ε.Δ.Α. Αθηνών, όπου προσκομίσθηκαν κατά τα ανωτέρω μετά από έγγραφη πρόσκληση του προϊσταμένου αυτής από το λογιστή της επιχείρησης, δεν απαιτείται, σύμφωνα με τα γενόμενα δεκτά στη σκέψη 4 της παρούσας αποφάσεως, ως ουσιώδης τύπος της όλης διαδικασίας (και συνεπώς, ούτε ως προϋπόθεση της νομιμότητας της στηριζομένης στα εν λόγω στοιχεία καταλογιστικής πράξεως της φορολογικής αρχής) σύνταξη εκθέσεως κατασχέσεως. Για το λόγο, συνεπώς, αυτόν, ο οποίος βασίμως προβάλλεται με την κρινόμενη αίτηση, η προσβαλλομένη απόφαση πρέπει ν΄ αναιρεθεί.