Γνωμ.ΣΛΟΤ 27/339/02.02.05 Λογιστική αντιμετώπιση των αναγκών από την εφαρμογή λογιστικών προτύπων.

 Σχετικά: Έγγραφο της Διεύθυνσης Κ.Β.Σ. του ΥΠΟΟΙ Α.Π. 1001414/3/0015/5-1-2005

Α΄ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ ΤΟΥ ΕΓΓΡΑΦΟΥ

Στο πλαίσιο των αρμοδιοτήτων σας για θέματα λογιστικής τυποποίησης βάσει του άρθρου 4 του Ν. 3148/2003 παρακαλούμε να μας γνωρίσετε τις απόψεις σας επί των παρακάτω θεμάτων που αντιμετωπίζουμε :

1. Σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Κεφαλαίου 15 του Κ.Ν. 2190/1920 τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.) εφαρμόζονται στη χώρα μας από 01/01/2005.

2. Σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, με τις διατάξεις του άρθρου 12 του Ν. 3301/2004 (ΦΕΚ Α΄ 263) ο επιτηδευματίας που συντάσσει τις Οικονομικές του Καταστάσεις, σύμφωνα με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.), τηρεί τα λογιστικά του βιβλία ή με βάση τις αρχές και τους κανόνες των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), ή με βάση τις αρχές και τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας.

Σύμφωνα με την παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ., που προστέθηκε με το άρθρο 12 του Ν. 3301/2004, ο επιτηδευματίας που τηρεί τα βιβλία του σύμφωνα με τους κανόνες των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), υποχρεούται :

Α. Να συντάσσει Πίνακα Συμφωνίας Λογιστικής – Φορολογικής Βάσης (Π.Σ.Λ.Φ.Β.).

Στον Πίνακα αυτό καταχωρούνται, σε χωριστές στήλες, για κάθε πρωτοβάθμιο διαφοροποιημένο λογαριασμό σε χρέωση ή πίστωση :

α) Η αξία όπως προκύπτει από τα τηρούμενα βιβλία (Λογιστική βάση).

β) Η αξία που προσδιορίζεται με βάση τους κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας (Φορολογική βάση).

γ) Η διαφορά μεταξύ Λογιστικής και Φορολογικής βάσης.

Β. Να τηρεί ιδιαίτερο Φορολογικό Μητρώο Πάγιων Περιουσιακών Στοιχείων, το οποίο μπορεί να είναι ενσωματωμένο στο κύριο Μητρώο Πάγιων Περιουσιακών Στοιχείων της εταιρείας και χρησιμοποιείται ως βάση του ποσοτικού προσδιορισμού των αναγκαίων καταχωρήσεων στον Πίνακα Φορολογικών Αποτελεσμάτων, στο βαθμό που, κατά την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), προκύπτουν διαφορές στην αποτίμηση των πάγιων περιουσιακών στοιχείων, είτε λόγω της διαφοροποίησης της προ των αποσβέσεων αξίας τους, είτε λόγω της διαφοροποίησης των συσσωρευμένων αποσβέσεων.

Γ. Να συντάσσει Πίνακες, Φορολογικών Αποτελεσμάτων Χρήσης, Σχηματισμού Φορολογικών Αποθεματικών και Ανακεφαλαιωτικό Πίνακα Φορολογικών Αποθεματικών, των οποίων τα δεδομένα προκύπτουν από λογαριασμούς που τηρούνται με τη διπλογραφική μέθοδο.

3. Λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων της περίπτωσης Γ΄ της παραγράφου 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. σύμφωνα με τις οποίες τα δεδομένα των Πινάκων πρέπει να προκύπτουν από λογαριασμούς που τηρούνται με τη διπλογραφική μέθοδο και των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 139 του Ν. 2190/1920 όπως ισχύει, παρακαλούμε να μας απαντήσετε στα ακόλουθα ερωτήματα:

α) Εάν είναι δυνατόν να διαμορφωθεί ένα ενδεικτικό λογιστικό μοντέλο λογαριασμών διπλογραφικής μεθόδου το οποίο θα λειτουργεί στα λογιστικά βιβλία που τηρούνται σύμφωνα με τις αρχές των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.) ως λογαριασμοί τάξεως ή σε άλλα ξεχωριστά βιβλία (Ημερολόγια – Καθολικά) και εάν είναι δυνατόν παρακαλούμε να το διαμορφώσετε για την διευκόλυνση τόσο των επιχειρήσεων όσο και του φορολογικού ελέγχου.

β) Εάν η επιχείρηση δύναται ακόμη στο τέλος της χρήσης,- μετά την οριστικοποίηση των μεγεθών (βάσει του Οριστικού Ισοζυγίου) από τα οποία καταρτίζονται οι καταστάσεις Ισολογισμού και Αποτελεσμάτων σύμφωνα με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.),- έχει τη δυνατότητα με άλλο τρόπο ημερολογιακών εγγραφών τα μεγέθη αυτά του οριστικού Ισοζυγίου να τα διαμορφώνει σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία και να καταλήγει έτσι στην κατάρτιση των Πινάκων της περίπτωσης Γ΄.

γ) Τη μορφή των Φορολογικών Πινάκων της περίπτωσης Γ΄.

δ) Τη μορφή του Πίνακα Συμφωνίας Λογιστικής Φορολογικής Βάσης και εάν στον Πίνακα αυτό καταχωρούνται όλοι οι διαφοροποιημένοι πρωτοβάθμιοι λογαριασμοί ή μόνο οι αποτελεσματικοί διαφοροποιημένοι πρωτοβάθμιοι λογαριασμοί, λαμβανομένου υπόψη του γεγονότος ότι στον Πίνακα Φορολογικών Αποτελεσμάτων εμφανίζονται μόνο οι αποτελεσματικοί λογαριασμοί τα δεδομένα των οποίων προκύπτουν από λογαριασμούς που τηρούνται διπλογραφικά και δεν προκύπτει υποχρέωση τήρησης λογαριασμών για τις διαφορές που προκύπτουν σε μη αποτελεσματικούς λογαριασμούς μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης.

Β΄ Η ΓΝΩΜΗ ΤΟΥ Σ.ΛΟ.Τ. ΣΤΟ ΠΑΡΑΠΑΝΩ ΘΕΜΑ ΕΙΝΑΙ Η ΕΞΗΣ :

Β1 Λογιστικό μοντέλο λογαριασμών που τηρούνται διπλογραφικά, από τους οποίους θα προκύπτουν οι Φορολογικοί Πίνακες της περίπτ. Γ΄ της παραγράφου 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. – Μορφή των Φορολογικών αυτών Πινάκων

Εφαρμογή του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου (Ε.Γ.Λ.Σ.) και των Κλαδικών Λογιστικών Σχεδίων (Κ.Λ.Σ.)

• Οι εταιρείες που εφαρμόζουν τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.) και τηρούν τα λογιστικά τους βιβλία με βάση τις αρχές και τους κανόνες των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), εφαρμόζουν το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Ε.Γ.Λ.Σ.) και τα Κλαδικά Λογιστικά Σχέδια (Κ.Λ.Σ.), κατά περίπτωση. Όταν το περιεχόμενο των πράξεων και των λογιστικών γεγονότων ανταποκρίνεται στο περιεχόμενο των υποχρεωτικών λογαριασμών του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου (Ε.Γ.Λ.Σ.) ή των Κλαδικών Λογιστικών Σχεδίων (Κ.Λ.Σ.), υποχρεωτικά χρησιμοποιούνται οι λογαριασμοί αυτοί. Όταν, κατά την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.) παρουσιάζονται ειδικές ανάγκες, χρησιμοποιούνται νέοι λογαριασμοί κατά την κρίση των εταιρειών (παρ. 1 άρθρου 139 Κ.Ν. 2190/1920 όπως ισχύει).

• Το Συμβούλιο Λογιστικής Τυποποίησης (Σ.ΛΟ.Τ.), στα πλαίσια των αρμοδιοτήτων του, έχει τη δυνατότητα να γνωματεύει για τους νέους λογαριασμούς του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου (Ε.Γ.Λ.Σ.) ή των Κλαδικών Λογιστικών Σχεδίων (Κ.Λ.Σ.) για την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), έπειτα από ερώτημα των ενδιαφερομένων εταιρειών ή της Δημόσιας Διοίκησης, στο οποίο πρέπει να περιγράφονται οι περιπτώσεις ειδικών αναγκών των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.) που δεν καλύπτονται από τους λογαριασμούς του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου (Ε.Γ.Λ.Σ.) ή των Κλαδικών Λογιστικών Σχεδίων (Κ.Λ.Σ.).

Λογιστικό Σύστημα παρακολούθησης των φορολογικών υποχρεώσεων της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. όπως ισχύει.

• Σύμφωνα με τη διάταξη της περ. Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. ΄΄Τα δεδομένα των Φορολογικών Πινάκων προκύπτουν από λογαριασμούς που τηρούνται με τη διπλογραφική μέθοδο΄΄.

• Κάθε εταιρεία (επιτηδευματίας) που συντάσσει τις Ετήσιες Οικονομικές της Καταστάσεις σύμφωνα με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.), είτε υποχρεωτικά, είτε προαιρετικά και τηρεί τα βιβλία της σύμφωνα με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π.), έχει τη δυνατότητα να επιλέγει έναν από τους δύο ακόλουθους τρόπους διπλογραφικής, λογιστικής παρακολούθησης των φορολογικών υποχρεώσεων της περ. Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ.:

α) Να τηρεί στα βιβλία της ξεχωριστό από το κυρίως λογιστικό της σύστημα παράλληλο διπλογραφικό σύστημα με χωριστό Ημερολόγιο και χωριστό Καθολικό, το οποίο θα λειτουργεί ως εξής:

– Το ξεχωριστό διπλογραφικό σύστημα είναι δυνατόν να ενημερώνεται παράλληλα με το κυρίως λογιστικό σύστημα των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), είτε με τις ίδιες αξίες αν δεν υπάρχει διαφοροποίηση από τη φορολογική νομοθεσία, είτε με αξίες που προκύπτουν από τη φορολογική νομοθεσία.

– Το ξεχωριστό διπλογραφικό σύστημα είναι δυνατόν να ενημερώνεται στο τέλος κάθε χρήσης με βάση τα στοιχεία του οριστικού Ισοζυγίου του κυρίως λογιστικού συστήματος των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.). Στην περίπτωση αυτή, στο ξεχωριστό διπλογραφικό σύστημα τηρούνται υποχρεωτικά τουλάχιστον οι λογαριασμοί από τους οποίους προκύπτουν οι Φορολογικοί Πίνακες των περίπτ. Α΄ και Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. Ο λογαριασμός Φορολογικών Αποτελεσμάτων Χρήσης διαμορφώνεται από το υπόλοιπο (κέρδος ή ζημιά) του λογαριασμού 86 ΄΄Αποτελέσματα Χρήσης Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.) και από τις χρεωστικές και από τις πιστωτικές προσωρινές διαφορές που προκύπτουν από την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.) και της φορολογικής νομοθεσίας. Για λεπτομέρειες παραπέμπουμε στο μοντέλο Λογαριασμών Τάξεως (πιο κάτω Β1α, Β1β, Β1γ, Β1δ).

β) Να τηρεί τους λογαριασμούς των παράλληλων φορολογικών υποχρεώσεων της περ. Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. στο κυρίως λογιστικό σύστημα των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π.), στο ίδιο Ημερολόγιο και στο ίδιο Καθολικό των λογιστικών του βιβλίων. Σύμφωνα με τους κανόνες και τις αρχές της Λογιστικής, που περιλαμβάνονται στο Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Ε.Γ.Λ.Σ.) και στα Κλαδικά Λογιστικά Σχέδια (Κ.Λ.Σ.), οι πληροφορίες που είναι ανεξάρτητες από τους λογαριασμούς ουσίας της Γενικής Λογιστικής παρακολουθούνται στο ανεξάρτητο λογιστικό κύκλωμα των Λογαριασμών Τάξεως της ομάδας 10 του Σχεδίου Λογαριασμών των εν λόγω Λογιστικών Σχεδίων. Οι φορολογικές υποχρεώσεις της περ. Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ. δεν είναι δυνατόν να παρακολουθούνται σε λογαριασμούς ουσίας, επειδή αυτό δεν προβλέπεται από το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Ε.Γ.Λ.Σ.) και τα Κλαδικά Λογιστικά Σχέδια (Κ.Λ.Σ.) και επειδή ένας τέτοιος χειρισμός θα αλλοίωνε το περιεχόμενο των λογαριασμών ουσίας και θα επέφερε σύγχιση. Κάθε εταιρεία (επιτηδευματίας), που θα επιλέξει να τηρεί διπλογραφικά, στο κυρίως λογιστικό της σύστημα, τους λογαριασμούς της περ. Γ΄ της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ., θα εφαρμόσει υποχρεωτικά το μοντέλο Λογαριασμών Τάξεως που ακολουθεί πιο κάτω (Β1α, Β1β, Β1γ, Β1δ), με δυνατότητα ανάπτυξης των λογαριασμών, τρίτου βαθμού και πέρα, κατά τον τρόπο που θα την διευκολύνει η εφαρμογή του, με την απαραίτητη προϋπόθεση ότι από την ανάπτυξη αυτή θα προκύπτουν διακεκριμένα όλες οι πληροφορίες (χρεωστικές – πιστωτικές προσωρινές διαφορές τουλάχιστον κατά πρωτοβάθμιο λογαριασμό / αφορολόγητα αποθεματικά) που είναι απαραίτητες για την κατάρτιση των Φορολογικών Πινάκων της περίπτωσης Γ΄ και του Πίνακα Συμφωνίας Λογιστικής – Φορολογικής Βάσης (Π.Σ.Λ.Φ.Β.) της περίπτ. Α΄, της παρ. 7 του άρθρου 7 του Κ.Β.Σ.

Β1α ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΧΡΗΣΗΣ